Moment pierwszego zasiedlenia lokalu zakupionego od dewelopera
Kwestia tzw. „pierwszego zasiedlenia” jest jedną z kluczowych kwestii przy ustalaniu zasad opodatkowania VAT dostawy nieruchomości zabudowanych. Aczkolwiek przepisy ustawy o VAT uległy w tym zakresie zmianie w ślad za orzecznictwem TSUE, to jednak praktyka ich stosowania dowodzi, że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie jest rozumiane w sposób jednolity.
Czego dotyczył spór?
Spółka nabyła na podstawie aktu notarialnego własność lokali usługowych bezpośrednio od dewelopera i początkowo nie były użytkowane. Następnie Spółka oddała poszczególne lokale w najem. W związku z zamiarem sprzedaży części z nich, Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie skutków w VAT transakcji zbycia lokali. Spółka zaznaczyła, że w chwili składania wniosku, w stosunku do części lokali będących przedmiotem sprzedaży nie upłynął od momentu zawarcia umowy najmu okres 2 lat. Spółka nie dokonywała na rzecz lokali ulepszeń przekraczających 30% ich wartości początkowej. Zdaniem Spółki lokale w stosunku, do których nie upłynął termin 2 lat od początku najmu nie podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Dyrektor KIS nie zgodził się z podatnikiem i uznał jego stanowisko za nieprawidłowe. W odpowiedzi na to, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
Rozstrzygnięcie korzystne dla podatnika
W orzeczeniu z dnia 5 sierpnia 2022 r., III SA/Wa 2529/21 WSA w Warszawie przyznał rację Spółce. Istotą sporu było określenie momentu pierwszego zasiedlenia zbywanych lokali. W wyroku wskazano, że poprzez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć pierwsze użytkowanie, a więc rozpoczęcie użytkowania nieruchomości poprzez jej wykorzystywanie zgodnie z przeznaczeniem. Sąd I instancji podkreślił, że istotą pierwszego zasiedlenia jest moment, kiedy pierwszy raz będzie użytkowana nieruchomość. Nie ma przy tym znaczenia czy dokona tego pierwszy, czy kolejny nabywca.
Stanowisko WSA jest bardzo interesujące w kontekście wyroku TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection w którym podkreślono, że „pierwsze zasiedlenie” należy wiązać nie tyle z dokonaniem czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, ale faktycznym rozpoczęciem użytkowania nieruchomości (choćby na potrzeby własne). W związku z tym kluczowe powinno być faktyczne kryterium użytkowania.
W tym kontekście należy zgodzić się z WSA, iż skoro Spółka, przed wynajęciem lokali nie rozpoczęła ich użytkowania, pierwsze zasiedlenie nastąpiło dopiero w chwili, gdy to użytkowanie faktycznie się rozpoczęło (tj. z chwilą oddania lokali w najem). Okoliczność, iż użytkowanie rozpoczęło się dopiero w momencie wykonania czynności podlegającej VAT (najem) jest kwestią drugorzędną. W praktyce zdarzyć się mogą bowiem sytuacje, w których oba momenty pokrywają się.
W związku z tym, w przypadku oceny, kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia nieruchomości (co może mieć kluczowe znaczenie dla ustalenia właściwych zasad opodatkowania nieruchomości zabudowanych), konieczne jest zawsze badanie okoliczności związanych z faktycznym rozpoczęciem jej użytkowania (przy czym moment ten może, ale nie musi pokrywać się z oddaniem nieruchomości do używania osobom trzecim, np. na podstawie umowy najmu).
Jeden problem, odmienne stanowiska sądów
Należy jednak zwrócić uwagę, że orzecznictwo w niniejszej kwestii nie jest jednolite. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 27 maja 2022 r., I FSK 292/19 uznał, że do pierwszego zasiedlenia dochodzi już w momencie sprzedaży lokali przez spółdzielnię, która je wybudowała, pomimo że nabywca ich jeszcze nie użytkował, ani nie oddał w użytkowanie osobie trzeciej.
W związku z ww. rozbieżnościami dotyczącymi wykładni pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w tego typu sprawach podatnicy powinni poważnie rozważyć zabezpieczenie swojej sytuacji prawnopodatkowej poprzez wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.
