Spółki komandytowe i zwolnienie dywidendowe

Wraz z 1 maja 2021 r. spółki komandytowe – bez żadnych wyjątków – stały się podatnikami podatku CIT. Przepisy wprowadzające tę zmianę budzą liczne wątpliwości podatników. Mowa m.in. o możliwości stosowania do zysków wypłacanych na rzecz komandytariuszy tzw. dywidendowego zwolnienia z podatku CIT.

Zyski wypłacane na rzecz komandytariuszy a zwolnienie dywidendowe

W świetle znowelizowanych z początkiem 2021 r. przepisów nie jest oczywiste, czy zwolnienie wynikające z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT[1] (stosowane do dywidend wypłacanych do spółek z UE) będzie miało zastosowanie do wypłat z zysków spółek komandytowych, dokonywanych na rzecz komandytariuszy (będących podatnikami CIT). Zyski wypłacane przez spółki komandytowe nie zostały bowiem wymienione wprost w katalogu przychodów zwolnionych z opodatkowania – w szczególności, nie wymienia ich art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, dotyczący m.in. dywidend. To może prowadzić do wniosku, że zysk ten jest wprawdzie przychodem z udziału w zyskach osób prawnych (w rozumieniu ustawy o CIT), jednak jako niewymieniony wprost w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit a, f lub j ustawy o CIT, nie podlega zwolnieniu. Z drugiej jednak strony, niektóre przepisy przejściowe świadczą o tym, że zamiarem ustawodawcy było objęcie tych wypłat zwolnieniem – a pozostawienie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a lub art. 22 ust. 4 bez zmian stanowi jedynie niedopatrzenie.

Ministerstwo Finansów już w pierwszych wypowiedziach na ten temat zajęło stanowisko, że zyski wypracowane od momentu uzyskania statusu podatnika CIT przez spółkę komandytową mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT (por. pismo nr DD5.054.7.2021 z 3 lutego 2021 r.).

Z punktu widzenia podatnika takie pismo ma jednak wyłącznie charakter informacyjny. Nie jest więc zaskoczeniem, że w ostatnim czasie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał szereg interpretacji indywidualnych w tym zakresie. W interpretacjach tych organ potwierdza, że zyski wypłacane komandytariuszom w istocie mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania (por. m.in. interpretacje indywidualne nr: 0111-KDIB2-1.4010.42.2021.2.AP z 30 kwietnia 2021 r., 0111-KDIB2-1.4010.76.2021.2.BKD z 30 kwietnia 2021 r., 0114-KDIP2-2.4010.32.2021.2.AS z 23 kwietnia 2021 r.).

Warunki skorzystania ze zwolnienia

To jednak nie koniec wątpliwości. Stosując zwolnienie trzeba bowiem odpowiedzieć na pytanie, w jaki sposób należy liczyć dwuletni okres posiadania przez komandytariusza co najmniej 10% udziałów w spółce komandytowej – tj. czy należy uwzględniać okres, w którym spółka komandytowa nie była jeszcze podatnikiem CIT. Pozornie, żaden przepis tego nie wyklucza. Dokładniejsza analiza przepisów może jednak doprowadzić do innych wniosków.

Według Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (m.in. interpretacje indywidualne sygn.: 0111-KDIB2-1.4010.76.2021.2.BKD z 30 kwietnia 2021 r., 0111-KDIB2-1.4010.41.2021.2.AP z 30 kwietnia 2021 r., 0111-KDIB1-2.4010.71.2021.2.AK z 29 kwietnia 2021 r.) okres dwóch lat należy liczyć od momentu uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, tj. od 1 stycznia lub 1 maja 2021 r. Organ wskazuje, że zwolnienie od opodatkowania wypłat z zysku dotyczy spółek wymienionych w art. 4a ust. 21 ustawy o CIT, w którym to katalogu spółki komandytowe znalazły się dopiero od wyżej wskazanych momentów. Wcześniejsze posiadanie udziału w tego rodzaju spółkach nie może, w jego ocenie, zostać uznane za spełniające przesłankę posiadania udziału w kapitale spółki wypłacającej. Istotne jest bowiem to, że dopiero od momentu objęcia spółki komandytowej opodatkowaniem CIT spełniła ona definicję spółki w rozumieniu ustawy o CIT. Zatem dopiero od tego momentu wspólnik posiada udział w tak rozumianej spółce.

Co dalej?

Wypowiedzi władz podatkowych co do możliwości stosowania zwolnienia dywidendowego do wypłat z zysków spółki komandytowej należy ocenić pozytywnie, bowiem przepisy są w tym przypadku niejasne i przedmiotowej kwestii wprost nie regulują. Zdecydowanie potrzebne jest zatem doprecyzowanie tego zagadnienia. Szkoda jedynie, że do rozwiązania tych słusznych wątpliwości interpretacje są w ogóle potrzebne – można było ich łatwo uniknąć poprzez staranniejszą nowelizację ustawy o CIT.

Niekorzystne dla podatników (choć niekoniecznie zaskakujące) jest natomiast stanowisko organów, zgodnie z którym dwuletni okres nieprzerwanego posiadania udziału w spółce komandytowej należy liczyć dopiero od momentu uzyskania przez nią statusu podatnika CIT. W efekcie na dwa najbliższe lata mogą zostać w praktyce wstrzymane przykładowo wystąpienia ze spółki czy inne zmiany w umowach spółek komandytowych, które mogłyby rzutować na spełnienie warunków zwolnienia od opodatkowania.

Niniejszy wpis nie odnosi się do wszystkich wątpliwości, jakie narosły w związku z nowelizacją ustawy o CIT. Kwestia zwolnienia jest jednak w nowej rzeczywistości funkcjonowania spółek komandytowych szczególnie istotna. Dlatego warto w naszej ocenie zadbać o ochronę czy to dla spółki, czy wspólników. Zwracamy uwagę, że pisma Ministerstwa Finansów i interpretacje wydawane na wniosek innych podmiotów nie gwarantują takiej ochrony na właściwym poziomie. W zaistniałej sytuacji podatnicy powinni rozważyć wystąpienie z własnym wnioskiem o interpretację. W ten sposób mogą bowiem uzyskać największą pewność co do stosowania zwolnienia.

[1] Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz. U. z 2020 r., poz. 1406.