Poduszki bezpieczeństwa cz. III – utrwalona praktyka interpretacyjna
W dzisiejszym wpisie przybliżamy obowiązującą od 2017 r. instytucję utrwalonej praktyki interpretacyjnej organów Krajowej Administracji Skarbowej.
Czym jest utrwalona praktyka interpretacyjna?
Utrwaloną praktyką interpretacyjną są wyjaśnienia sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego, dominujące w interpretacjach indywidualnych wydawanych w takich samych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych oraz w takim samym stanie prawnym, w trakcie okresu rozliczeniowego oraz w okresie 12 miesięcy przed rozpoczęciem tego okresu rozliczeniowego. Okresem rozliczeniowym w przypadku podatków nierozliczanych okresowo jest miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy w danym podatku.
Jeśli będziemy chcieli wykorzystać utrwaloną praktykę w odniesieniu do podatku PIT za rok podatkowy 2019, to konieczne będzie uwzględnianie interpretacji indywidualnych z 2019 i 2018 roku. Jeżeli natomiast chcemy posłużyć się utrwaloną praktyką w rozliczeniu VAT za kwiecień 2020 r., to musimy dokonać przeglądu interpretacji z okresu od początku kwietnia 2019r. do końca kwietnia 2020 r. W przypadku np. PCC – gdy obowiązek podatkowy powstał w czerwcu 2020 r. – uwzględniamy interpretacje z okresu od czerwca 2019 r. do czerwca 2020 r.
Jeśli do okresu rozliczeniowego oraz okresu 12 miesięcy przed rozpoczęciem tego okresu rozliczeniowego zastosowanie mają interpretacja ogólna lub objaśnienia podatkowe, począwszy od dnia opublikowania takiej interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych przez utrwaloną praktykę interpretacyjną rozumie się odpowiednio wyjaśnienie zakresu i sposobu stosowania przepisów wynikające z interpretacji ogólnej lub zawarte w objaśnieniach podatkowych.
Zalety korzystania z instytucji utrwalonej praktyki
Zastosowanie się do podejścia zgodnego z utrwaloną praktyką interpretacyjną nie może szkodzić podatnikowi (tzw. zasada nieszkodzenia) i w zamyśle ustawodawcy ma gwarantować mu ochronę analogiczną do tej, która przysługuje w związku z zastosowaniem się do objaśnień podatkowych. Jeśli zatem – w myśl uregulowań Ordynacji podatkowej – podatnik zastosuje się do dominującego w danym okresie podejścia organów do określonej kwestii, to w przypadku zmiany tego podejścia będzie m.in. zwolniony z obowiązku zapłaty podatku w zakresie dotyczącym tej kwestii. Czy zatem warto występować z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, ponosić związane z tym koszty i czekać 3 miesiące na ochronę, skoro jest ona dostępna już teraz, na wyciągnięcie ręki, na stronie Ministerstwa Finansów? Czy właściwe stosowanie utrwalonej praktyki interpretacyjnej może nastręczać podatnikom trudności?
Ryzyka wynikające z zastosowania utrwalonej praktyki interpretacyjnej
Korzystanie z mocy ochronnej utrwalonej praktyki jest obarczone analogicznymi warunkami jak korzystanie z ochrony gwarantowanej przez objaśnienia podatkowe, tj. stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) i stan prawny z interpretacji indywidualnych muszą być takie same jak te u podatnika, który chce z tego rozwiązania skorzystać. W przypadku szczególnie skomplikowanych zagadnień podatkowych identyczne stany faktyczne w wydanych wcześniej interpretacjach mogą wręcz nie istnieć. Trzeba zatem szczególnie dokładnie przeanalizować tożsamość stanów faktycznych, aby przez jakiś pozornie nieistotny różniący je element nie pozbawić instytucji utrwalonej praktyki głównego waloru.
W odniesieniu do tego rozwiązania pojawia się jeszcze jeden istotny problem – zidentyfikowanie „dominującego” stanowiska organów podatkowych (na tę kwestię zwrócono nawet uwagę w interpelacji poselskiej[1]). Nie istnieje bowiem narzędzie, które umożliwiłoby podatnikom określenie, czy podejście przyjęte w znalezionych przez nich interpretacjach jest podejściem dominującym. Owszem, istnieje wyszukiwarka interpretacji indywidualnych na stronie Ministerstwa Finansów, jednak jej użycie nie gwarantuje tego, że odszukamy wszystkie istniejące interpretacje, dotyczące interesującej nas kwestii podatkowej. Często zdarza się również, że interpretacje w „magiczny” sposób znikają z wyszukiwarki Ministerstwa – w poniedziałek widnieją w wyszukiwaniach pod konkretnym hasłem, a we wtorek już nie. Te wszystkie niuanse sprawiają, że zastosowanie utrwalonej praktyki należy poważnie przemyśleć – bowiem to właśnie na podatniku spoczywa obowiązek zebrania wydanych interpretacji, przeanalizowania ich i wykazania, że dane podejście organów jest w konkretnym okresie dominujące.
[1] Interpelacja nr 8745 do ministra rozwoju w sprawie wprowadzenia zmian w ustawie z dnia 2 grudnia 2016 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego przedsiębiorców.
Utrwalona praktyka pod lupą WSA
Pewną nadzieję na zniwelowanie skutków błędnej identyfikacji dominującego stanowiska organów podatkowych dają wnioski zawarte w wyroku sygn. akt I SA/Gl 1588/19 z 23 czerwca 2020 r. Otóż WSA w Gliwicach wskazał, że jeśli podatnik powołuje się na interpretacje indywidualne, potwierdzające prawidłowość jego stanowiska, to organ powinien wykazać, że albo stany faktyczne (zdarzenia przyszłe) takich interpretacji różnią się istotnie, albo wyjaśnić, dlaczego zmienia stanowisko pomimo tożsamości tychże stanów (zdarzeń). Takie zachowanie organu powinno wynikać nie tylko z wykorzystania utrwalonej praktyki, ale również w związku z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.
Utrwalona praktyka interpretacyjna – warto czy nie warto?
Jak wspomniano wcześniej korzystanie z utrwalonej praktyki interpretacyjnej wiąże się ze sporym ryzykiem – trzeba znaleźć wszystkie interpretacje indywidualne z odpowiedniego okresu, przenalizować je w zakresie tożsamości stanów fatycznych i prawnych oraz ustalić dominujące stanowisko organów. Każdy z tych etapów nastręcza wielu trudności, a na błędy nie ma tu miejsca, bo cena jest wysoka – brak zgodności to brak ochrony. Utrwalona praktyka interpretacyjna może być wykorzystana, jeśli przemawia na naszą korzyść, jednak nie powinna stanowić naszego głównego i jedynego zabezpieczenia – jak w każdej ryzykownej sytuacji konieczna jest dywersyfikacja.
