Rezydencja podatkowa PIT – objaśnienia podatkowe

Rezydencja podatkowa PIT – objaśnienia podatkowe

Objaśnienia podatkowe ws. rezydencji podatkowej oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce

Ostatnie dni kwietnia to każdorocznie jeden z gorętszych okresów w doradztwie podatkowym – 30 kwietnia mija bowiem termin składania deklaracji w podatku PIT. Dodatkowo, w dniu upływu terminu Ministerstwo Finansów opublikowało objaśnienia podatkowe[1] dotyczące wykonania tego obowiązku przez wielu podatników, którzy (przykładowo) pracowali w 2020 r. za granicą.

Objaśnienia nie zawierają w naszej ocenie zaskakujących tez i co do zasady potwierdzają wcześniejszą praktykę. W niektórych przypadkach z pewnością mogą być dla podatników pomocne, porządkując zasady, które powinni zastosować i przypominając o pewnych zmianach w przepisach krajowych i międzynarodowych.

Na podstawie naszych doświadczeń oceniamy jednak, że Objaśnienia te nie rozstrzygną wszystkich wątpliwości podatników, a ich przydatność w najbardziej skomplikowanych przypadkach będzie niestety ograniczona. Niewątpliwą zaletą Objaśnień jest jednak to, że jeżeli możliwe jest zastosowanie się do nich (to znaczy stan faktyczny odpowiada okolicznościom omówionym w Objaśnieniach), powinny zapewnić podatnikowi ochronę podobną do interpretacji indywidualnej. A czego dokładnie dotyczą przedmiotowe Objaśnienia? O tym poniżej.

Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy – ustalanie rezydencji podatkowej

Określenie rezydencji podatkowej jest pierwszym etapem analizy zasad opodatkowania przychodów podatnika. Jest to konieczne w celu ustalenia, czy dany podatnik ma w kraju ograniczony, czy nieograniczony obowiązek podatkowy – to znaczy, czy powinien opodatkować w Polsce wszystkie swoje dochody (także te z zagranicy), czy tylko ich część.

Pierwszy typ obowiązku oznacza bowiem, że dana osoba podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiąganych w Polsce (i dotyczy nierezydentów). Nieograniczony obowiązek podatkowy dotyczy natomiast rezydentów, którzy podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia ich źródeł.

Rezydencja podatkowa – jakie są kryteria?

Za polskiego rezydenta podatkowego (tj. osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce) uznaje się osobę, która spełnia co najmniej jedną z poniższych przesłanek:

• posiada w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
• przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy ustawowe nie są więc szczególnie rozbudowane. Dokładniejszych wyjaśnień (np. co do rozumienia pojęcia „ośrodka interesów osobistych”) należy szukać w orzeczeniach sądów i interpretacjach organów. Od 29 kwietnia podatnicy mogą w tym zakresie dodatkowo skorzystać ze wskazówek zawartych w Objaśnieniach.

Ośrodek interesów życiowych – co oznacza?

Podatnik posiada rezydencję podatkową w Polsce, jeśli posiada w niej ośrodek interesów życiowych. Do spełnienia tej przesłanki wystarczające jest, że osoba będzie na terenie Polski posiadać centrum interesów osobistych lub centrum interesów gospodarczych, tj. już istnienie jednego z tych dwóch wspomnianych ośrodków sprawia, że podatnik jest polskim rezydentem podatkowym.

W Objaśnieniach wskazano, że podatnik ma centrum interesów osobistych w tym państwie, w którym posiada ścisłe powiązania osobiste. Rozumie się przez to np. miejsce zamieszkania członków rodziny i przyjaciół oraz podejmowanie aktywności społecznej i kulturalnej. Najczęściej decydującą przesłanką przy ustalaniu centrum interesów osobistych jest zamieszkanie w Polsce małżonka, partnera czy też dzieci podatnika. Nie wszyscy podatnicy muszą jednak posiadać dzieci lub mieć bliskie relacje z inną osobą. Wówczas należy poszukiwać innych kryteriów wiążących ich „osobiście” z Polską.

Centrum interesów gospodarczych istnieje z kolei w tym kraju, w którym podatnik ma ścisłe powiązania ekonomiczne. Zgodnie z Objaśnieniami rozumie się przez to m.in. miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów, inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, konta bankowe. To o czym należy pamiętać, to fakt, że podatnik może mieć centrum interesów osobistych i gospodarczych w dwóch państwach. Możliwe jest także, że zarówno gospodarczo, jak i osobiście będzie powiązany z różnymi krajami. Może to prowadzić do tzw. konfliktu rezydencji polegającego na tym, że dwa kraje (lub więcej) będą uważały daną osobę za swojego rezydenta podatkowego.

 183 dni – zasady kalkulacji

Przebywanie na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym to kolejne kryterium, po spełnieniu którego osobę fizyczną uznaje się za polskiego rezydenta podatkowego. Przy obliczaniu dni, w których podatnik przebywa w Polsce, należy stosować się do następujących zasad:

• pobyt podatnika nie musi być nieprzerwany (tj. jeśli przebywa w Polsce w okresie od stycznia do kwietnia oraz od września do grudnia, to kryterium 183 dni na terytorium polskim należy uznać za spełnione);
• w kalkulacji uwzględnia się wszystkie dni fizycznej obecności podatnika. Przykładowo, jeśli podatnik o godzinie 2 rano dnia 5 maja przekroczył granicę i wyjechał z Polski do Niemiec, to dzień 5 maja należy liczyć jako dzień fizycznej obecności, a zatem – zaklasyfikować jako dzień przebywania w Polsce.

Taki sposób liczenia dni obecności w Polsce powoduje jednak, że ten sam dzień może zostać uznany za dzień obecności także za granicą. To ponownie prowadzić może do uznania danej osoby za rezydenta różnych krajów.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania… i ograniczenia „ulgi abolicyjnej”

Ze względu na częste przypadki, w których podatnik w świetle lokalnych (polskich i zagranicznych) przepisów posiada rezydencję podatkową w różnych państwach, szczególną uwagę należy poświęcić stosowaniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zawierają one reguły dotyczące rozwiązywania kolizji w przypadku podwójnej rezydencji podatkowej, a także bardzo istotne przepisy regulujące miejsce opodatkowania m.in. wynagrodzenia ze stosunku pracy.

Elementem umów są też metody stosowane do unikania podwójnego opodatkowania (dotyczące w szczególności sytuacji, w których podatnik w jednym państwie posiada nieograniczony, a w drugim ograniczony obowiązek podatkowy, a umowa pozwala na obciążenie podatkiem przez oba państwa). Umowy regulują też procedurę porozumiewania, którą powinny stosować władze skarbowe w celu rozwiązania np. konfliktów rezydencji, jeżeli przepisy okażą się niewystarczające.

Szczególną uwagę zwracamy Państwu na to, że w Objaśnieniach podkreślono kwestię zmiany przez Konwencję MLI metod unikania podwójnego opodatkowania, np. od 1 stycznia 2020 r. w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Wielką Brytanią. Ma to znaczenie również w kontekście ograniczenia od 1 stycznia 2021 r. ulgi abolicyjnej (zgodnie z nowymi zasadami odliczeniu podlegać będzie maksymalnie kwota równa kwocie wolnej od podatku, tj. 1360 zł).

W Objaśnieniach omówiono zasady zmiany rezydencji podatkowej w trakcie roku podatkowego i podkreślono, że w takiej sytuacji rozliczenie podatku PIT ulegnie niejako podzieleniu na dwie części – do czasu zmiany rezydencji osoba będzie posiadać nieograniczony obowiązek podatkowy, natomiast po wyprowadzce – ograniczony, jedynie od dochodów uzyskanych na terytorium Polski. Jest to potwierdzenie znanej nam, wcześniejszej praktyki organów podatkowych. Analogiczne skutki powinny wiązać się z powrotem do kraju (uzyskanie statusu polskiego rezydenta nastąpi np. od momentu przeniesienia do polski ośrodka interesów życiowych).

 Potrzeba matką wynalazku

Cechą 2020 r. była z jednej strony mniejsza mobilność z uwagi na ograniczenia związane z pandemią, a z drugiej – zwiększenie liczby osób pracujących zdalnie (często okazywało się możliwe wykonywanie  pracy za granicą). Zatem mimo, że Objaśnienia nie wnoszą dużo nowego od strony merytorycznej, mogą okazać się potrzebne  – uporządkują zasady rozliczania PIT i przypomną, że wyjazd z kraju nie musi wcale oznaczać „wakacji” od polskiego fiskusa.

Termin publikacji Objaśnień nie pozwolił pewnie wielu podatnikom na ich uwzględnienie na etapie składania deklaracji PIT. Niemniej jest to dobra okazja, żeby zweryfikować swoje rozliczenia. Może się wówczas okazać, że nasza sytuacja jest bardziej złożona niż przykłady opisane przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach. Wobec zmian w zakresie metod unikania podwójnego opodatkowania może również okazać się, że konieczna jest dopłata podatku w Polsce.

W takiej sytuacji chętnie pomożemy Państwu z analizą i zastosowaniem właściwych zasad opodatkowania, a także z przygotowaniem ewentualnej korekty.

[1] Objaśnienia podatkowe z 29 kwietnia 2021 r. ws. rezydencji podatkowej oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce („Objaśnienia”).